CTN, art. 138 — Denúncia espontânea exclui a penalidade, não os juros

O que diz

CTN, art. 138, caput (redação de 04/09/2026) — "A responsabilidade é excluída, inclusive em relação à multa de mora, pela denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do tributo dependa de apuração."

• O que sai: a responsabilidade pela infração — a penalidade — e, por texto expresso, a multa de mora.
• O que fica: o tributo e os juros de mora, exigidos pelo próprio caput como CONDIÇÃO do benefício. O art. 138 não perdoa dívida; perdoa sanção.
• Alternativa ao pagamento: quando o montante depende de apuração, vale o depósito da importância arbitrada pela autoridade. Pagamento ou depósito — nunca promessa de pagar.

Parágrafo único — "Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a infração." A espontaneidade morre num instante datado — o início do procedimento — e só quanto à infração relacionada com ele.

Súmula 360 do STJ (Primeira Seção, 27/08/2008) — "O benefício da denúncia espontânea não se aplica aos tributos sujeitos a lançamento por homologação regularmente declarados, mas pagos a destempo." A razão está no regime do art. 150 combinado com a Súmula 436 do STJ: é ela que diz que a declaração do contribuinte já constitui o crédito, dispensando qualquer outra providência do fisco. Quem declarou nada tem a denunciar — só tem a pagar, e pagou tarde.

🔴 A hipótese da súmula é declarado + PAGO ATRASADO, não "declarado e não pago". Quem a descreve pela hipótese errada passa a negar o art. 138 onde ele cabe, ou a aplicá-lo onde o STJ o nega.

Denúncia feita até 03/09/2026. O caput anterior dizia só "a responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração", sem nomear a multa de mora, e o alcance sobre ela era controvertido. A redação nova comina penalidade menos severa, e o art. 106, II, do CTN a leva ao ato não definitivamente julgado; no definitivamente julgado, não. O laudo data a denúncia e o julgamento definitivo, apresenta os dois cenários e deixa a escolha ao juízo.

O início do procedimento ganhou documento próprio. Desde 04/09/2026, o art. 196, § 2º, manda que a fiscalização seja precedida de documento que preveja o seu início — autoridade, contribuinte, objeto, período examinado e prazo —, e o § 3º manda entregar uma via ao contribuinte quando ela se faz no estabelecimento ou domicílio. No procedimento iniciado desde então, é desse documento que sai a data que o parágrafo único do art. 138 compara com a da denúncia.

Na prática da perícia

O quesito nunca cita o art. 138. Ele chega como "apure o valor devido em 31/12/2025", com a planilha do fisco trazendo principal + multa + juros. Havendo denúncia espontânea válida, a linha da multa não deveria existir — e ninguém acusa o erro, porque quem se beneficiaria dele é a parte que não refaz a conta.

O que o perito localiza nos autos, nesta ordem: (1) a data do termo ou do documento de início (art. 196) de procedimento ou fiscalização relacionado à infração; (2) a data da denúncia — retificadora, confissão, declaração, petição — e o que a acompanhou; (3) o comprovante do pagamento do tributo e dos juros, ou do depósito arbitrado; (4) a modalidade do lançamento — por homologação e já regularmente declarado, a Súmula 360 fecha a porta e a multa entra na conta.

Se os autos não resolvem a controvérsia jurídica (qual rubrica de multa cai com o art. 138, por exemplo), o laudo apresenta os dois cenários com o mesmo lastro e devolve a escolha ao juízo.

Exemplo

Débito federal de R$ 200.000,00, vencido em 31/01/2026, denunciado e quitado em 15/09/2026 — 227 dias de atraso, portanto a multa de mora da Lei 9.430/1996, art. 61, já saturou no teto de 20%. Juros hipotéticos de 9,00% no período.

R$ 40.000,00 de diferença — 15,5% do cenário B — e ela não vem de índice, taxa nem período: vem de um único fato, houve ou não denúncia antes do início da fiscalização. Em A os juros permanecem: é isso que separa o art. 138 de uma anistia. Mude um dado de A — a empresa procurou o fisco três dias depois do termo de início — e o parágrafo único a converte em B, com o total de volta a R$ 258.000,00 sem que nenhuma outra premissa mude.

Erros que derrubam laudo

• 🔴 Descrever a Súmula 360 como "declarado e não pago". O enunciado diz "regularmente declarados, mas pagos a destempo". Trocada a hipótese, o laudo nega o art. 138 onde ele cabe — ou o aplica onde o STJ o nega.
• 🔴 Somar a multa sem verificar o art. 138. É a apuração a maior mais silenciosa da perícia tributária: a parte prejudicada é a que não conferiu.
• Excluir os juros junto com a multa. O caput exige o pagamento do tributo e dos juros como condição do benefício; laudo que zera os juros inverte o dispositivo.
• Ignorar a data do termo de início. O parágrafo único não pede fiscalização concluída nem auto lavrado: basta o início. O divisor é uma data, e ela está nos autos.
• Tratar parcelamento como pagamento. O CTN, art. 155-A, § 1º, é expresso: "o parcelamento do crédito tributário não exclui a incidência de juros e multas", salvo lei em contrário.
• Estender a exclusão a infração não relacionada com o procedimento já iniciado — o parágrafo único limita o efeito às relacionadas com ele.
• Manter a multa de mora na denúncia espontânea feita desde 04/09/2026. O caput a exclui por texto expresso.
• Decidir sozinho o alcance da exclusão sobre as outras rubricas de multa. O caput nomeia a multa de mora; o que sobra em disputa — a multa isolada por atraso de declaração, por exemplo — é premissa que a decisão fixa, não conclusão do laudo.

Conecta com

Os juros que sobrevivem ao art. 138 são os do CTN, art. 161 (1% ao mês quando a lei não dispuser de modo diverso) e, no débito federal, os da Lei 9.430/1996, art. 61, § 3º. A multa que cai é a do mesmo art. 61: 0,33% por dia, teto de 20%, saturada no 61º dia. A premissa da Súmula 360 está no CTN, art. 150, o mesmo dispositivo que a LC nº 118/2005 usa para contar o prazo do indébito. Do outro lado da penalidade, o CTN, art. 106, II, "c" manda aplicar retroativamente a lei que comine penalidade menos severa a ato não definitivamente julgado, e o art. 112 manda interpretar a norma sancionadora do modo mais favorável ao acusado em caso de dúvida — as duas regras para quando a multa fica, mas o percentual está em disputa.